經營性售后回租再轉租的財稅安排

發表時間:2020-09-16 17:16

黨的十九大報告提出,要堅持房子是用來住的,而不是用來炒的定位。加快建立多主體供給、多渠道保障、租購并舉的住房制度,讓全體人民住有所居。因此,房地產企業已逐漸認識到,出租也是房地產經營的一種重要方式。但是,房地產采用出租方式投入的資金回收期長,開發資金在短期之內無法收回,成為開展房地產租賃的一大難點。本文將企業會計準則與稅法結合運用,采取經營性售后回租再轉租的方法來解決融資和租賃兩個問題,希望與大家共同討論分析。


案例


2017年9月,龍泰房地產公司開發的五金建材城已經竣工驗收,開始招租。該商城2015年7月開始建設,屬于營改增前的老項目,選擇簡易方法計稅。五金建材城共有商鋪200套,建造總成本18000萬元,每套造價90萬元,售價(含稅)105萬元。銷售合同規定,商鋪出售后,龍泰公司全部回租,租期5年,租金(含稅)21萬元,由業主向稅務機關申請代開增值稅專用發票,租賃納稅事項由業主承擔,租金抵頂房款。然后,龍泰公司統一安排商鋪的租賃和物業管理,每套商鋪預計年租金6.30萬元(含稅)。假設截至2017年末,商鋪全部售出,銷售收入21000萬元。并簽訂了出租合同,年初繳納當年租金,2018年1月1日為租賃開始日。


分析

  

房地產經營性售后回租再轉租,各步驟的政策分析及會計處理如下:

1. 認定為經營性售后回租

  

《國家稅務總局關于發布〈房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》(國家稅務總局公告2016年第18號)規定,一般納稅人銷售自行開發的房地產老項目,可以選擇適用簡易計稅方法按照5%的征收率計稅。

  

《企業會計準則第21號——租賃》規定,售后回租交易認定為經營租賃的,售價與資產賬面價值之間的差額應當予以遞延,并在租賃期內按照與確認租金費用相一致的方法進行分攤,作為租金費用的調整。

  

2017年12月出售全部商鋪,收入總額21000萬元,并結轉開發成本,會計處理如下:(單位:萬元,下同)  

  

借:應收賬款 21000

   

貸:應交稅費——簡易計稅 1000

     

開發產品 18000

     

未實現融資收益――經營租賃 2000


2. 業主回租

  

《國家稅務總局關于發布〈納稅人提供不動產經營租賃服務增值稅征收管理暫行辦法〉的公告》(國家稅務總局公告2016年第16號)第四條規定,其他個人出租不動產(不含住房),按照5%的征收率計算應納稅額,向不動產所在地主管地稅機關申報納稅。其他個人出租住房,按照5%的征收率減按1.5%計算應納稅額,向不動產所在地主管地稅機關申報納稅。

  

《國家稅務總局關于營業稅改征增值稅委托地稅局代征稅款和代開增值稅發票的通知》(稅總函〔2016〕145號)規定,增值稅小規模納稅人銷售其取得的不動產以及其他個人出租不動產,購買方或承租方不屬于其他個人的,納稅人繳納增值稅后可以向地稅局申請代開增值稅專用發票。不能自開增值稅普通發票的小規模納稅人銷售其取得的不動產,以及其他個人出租不動產,可以向地稅局申請代開增值稅普通發票。

  

(1)收到業主商鋪租金增值稅專用發票,抵頂應收賬款4200萬元(21×200)。  

  借:長期待攤費用——經營租賃成本 4000

    應交稅費——應交增值稅(進項稅額) 200

     貸:應收賬款 4200

  

(2)按抵頂后的差額收取房款16800萬元(21000-4200)。  

  借:銀行存款 16800

     貸:應收賬款 16800


3.資產轉租賃

  

《企業所得稅法實施條例》第十九條規定,租金收入要按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。以經營租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出,按照租賃期限均勻扣除。

  

《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函〔2010〕79號)規定,如果交易合同或協議中規定租賃期限跨年度,且租金提前一次性支付的,在租賃期內,分期均勻計入相關年度收入。

  

因此,房地產公司轉租賃的賬務處理如下:

  

(1)每年收到租金,開具增值稅發票1260萬元(6.30×200)。  

  借:銀行存款 1260

     貸:應交稅費——簡易計稅 60

       其他業務收入 1200

  

(2)結轉租賃成本800萬元(4000÷5)。  

  借:其他業務成本 800

     貸:長期待攤費用——經營租賃成本800


4.分攤未實現融資收益,調整租賃成本

  借:未實現融資收益——經營租賃 400

     貸:其他業務成本 400

  根據上述分析,企業納稅效果分析如下:

  (1)房地產企業通過銷售收回建房投入的資金,達到了融資的目的。

  (2)銷售環節,將售價與資產賬面價值之間的差額予以遞延,暫不繳納企業所得稅;而在出租期間,將未實現融資收益分攤沖減出租成本,遞延繳納企業所得稅。

  (3)需要進行土地增值稅的清算,依法繳納土地增值稅。


操作難點


  1.稅務機關對租賃準則“售后回租交易認定為經營租賃的,售價與資產賬面價值之間的差額應當予以遞延”的規定能否認同。

  2.“金三”系統對增值稅的銷售收入與企業所得稅的營業收入有核對功能,在企業所得稅匯算清繳時如何填報《一般企業收入明細表》“營業收入”的數額。

  3.根據《房產稅暫行條例》規定,房產稅由產權所有人繳納。轉租賃是否繳納房產稅?目前財政部、國家稅務總局對此并沒有規定。具體執行時,有的地區對轉租賃全額征收房產稅,有的地區差額或者不征(例如上海市)房產稅。筆者認為,根據“租購并舉”的房地產改革精神,建議降低房產租賃的房產稅稅率,同時對轉租作出統一不征房產稅的規定。這樣,將有利于推動房地產租賃市場的發展。



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